3 Mart 2004

SİRKÜLER NO: 2004/050  -  VUK - GVK – KVK – KDV – BSMV – HARÇLAR

 

Konu: 31.12.2003 tarihli bilançonun enflasyona endekslenmesi zorunluluğu nedeniyle ortaya çıkan bazı özel durumlar

Enflasyon muhasebesi olarak bilinen Gelir ve Kurumlar Vergisi’nin enflasyondan arındırılarak ödenmesine olanak sağlayan düzenlemeleri içeren 5024 sayılı Kanun, 30.12.2003 tarih 25332; 31.12.2003 tarihli bilançonun enflasyon düzeltmesine tabi tutulmasına ilişkin 328 no.lu Vergi Usul Kanunu Tebliği de 28.02.2004 tarih ve 25387 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmış olup yapılan bu değişiklik ve düzenlemeler 25 Aralık 2003 tarih ve 2003/161, 30 Aralık 2003 tarih ve 2003/166, Tebliğle yapılan düzenleme ise 1 Mart 2004 tarih ve 2004/47 sayılı sirkülerimizle duyurulmuştu.

2 Ocak 2004 tarih ve 25334 mükerrer sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 5035 sayılı Kanunla da vergi mevzuatında geniş kapsamlı değişiklik ve düzenlemeler yapılmış olup bu değişiklik ve düzenlemelerin duyurulduğu sirkülerlerimiz de 5 Ocak 2004 tarih ve 2004/008 sayılı sirkülerimizde özetlenmişti.

Sözkonusu değişiklik ve düzenlemelere 1 Ocak 2004 tarihinden itibaren:

1. 31.12.2003 tarihli bilançolar enflasyon endekslemesine tabi tutulmak zorundadır.

5024 sayılı Kanunla, süreklilik arz eden ve enflasyon düzeltme işlemine ilişkin ana esasların belirlendiği hükümler Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinde, 31.12.2003 tarihli bilançoların düzeltilmesine ilişkin hükümler ise geçici 25 inci maddesinde düzenlenmiştir.

Geçici 25 inci madde gereği, 31.12.2003 tarihli bilançoda yer alan parasal olmayan kıymetler, geçici 25 inci madde bu maddede hüküm bulunmayan hallerde ise enflasyon muhasebesine ilişkin ana esasların yer aldığı mükerrer 298 inci madde hükümleri çerçevesinde düzeltilecektir. Bu madde uygulaması ile ilgili olarak da 28.02.2004 tarih ve 25387 sayılı Resmi Gazete’de 328 no.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği yayımlanmıştır.

Bu nedenle 31.12.2003 tarihli bilançoların Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesi ile 328 no.lu Vergi Usul Kanunu Genel  Tebliği çerçevesinde düzeltilmesi zorunludur.

2. Maliyet artışı fonu uygulamasına son verilmiştir.

5035 sayılı Kanunla Gelir Vergisi Kanunu’nun, işletmede en az iki tam yıl süreyle kayıtlı bulunan gayrimenkul, iştirak hisseleri ve amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerin elden çıkarılması halinde bunların maliyet bedelinin toptan eşya fiyat endeksindeki artış oranında artırılması suretiyle maliyet artış fonu oluşturulması ve böylece gelir ve kurumlar vergisi istisnasından yararlanılmasına izin veren 38/2 inci maddesi yürürlükten kaldırılmıştır.

3. Yeniden değerleme yapılamayacaktır.

Enflasyon muhasebesi, Vergi Usul Kanunu’nun yeniden değerleme uygulamasının yer aldığı mükerrer 298 inci maddesi değiştirilmek suretiyle düzenlenmiştir. Dolayısıyla 1.1.2004 tarihinden itibaren amortismana tabi iktisadi kıymetler ile bu kıymetler üzerinden ayrılan amortismanlar yeniden değerlemeye tabi tutulamayacaktır.

Diğer yandan 2003 ve önceki yıllarda yapılmış yeniden değerleme işlemleri sonucunda oluşan ve henüz sermayeye eklenmediğinden bilançoda özsermaye kalemleri arasında yer alan yeniden değerleme değer artış fonunun sermayeye eklenip eklenmeyeceği ve yeniden değerlenmiş iktisadi kıymetlerin satılması halinde satılan iktisadi kıymetlere ait fonun, birikmiş amortisman gibi değerlendirilip değerlendirilmeyeceğine ilişkin herhangi özel bir düzenleme yapılmamıştır.

4. 31.12.2003 tarihli bilançoda yer alan maliyet artış ve yeniden değerleme değer artış fonları sıfırlanacaktır.

31.12.2003 tarihli bilançoda yer alan parasal olmayan kıymetlerin geçici 25 inci madde çerçevesinde enflasyon düzeltmesine tabi tutulmasına ilişkin 328 no.lu Tebliğe göre, 31.12.2003 tarihli bilançonun düzeltilme işlemleri sırasında parasal olmayan kıymetler (Bağlı menkul kıymetler, iştirakler, bağlı ortaklıklar, arazi ve arsalar; binalar; makine, tesis ve cihazlar; taşıtlar; büro makine ve cihazları, döşeme, masa, koltuk, dolap, mobilya gibi maddi duran varlıklar; yapılmakta olan yatırımlar; maddi duran varlıklar avansları; gayrimaddi haklar; şerefiye ve peştemallıklar; ilk tesis ve taazzuvlar; özel maliyet bedelleri; gelecek yıllara ait giderler; elden çıkarılacak stoklar ve duran varlıklar; peşin tahsil olunan gelirler; vb.), düzeltmeye esas tarih itibariyle sahip olduğu değerlere getirilecek ve bu işlemler sırasında maliyet artış fonu ile yeniden değerleme değer artış fonları sıfırlanacak, bir başka ifade ile düzeltilmiş bilançoda gösterilmeyecektir.

5. 31.12.2003 tarihli bilançodaki iştirak hisseleri ile gayrimenkullerin, enflasyon endekslemesi nedeniyle oluşan net aktif değerlerinden daha yüksek bir fiyatla satılamaması halinde Kurumlar Vergisi Kanunu’nun geçici 28/a ve 29 uncu maddelerindeki kurumlar vergisi, BSMV ve tapu harcı ile Katma Değer Vergisi Kanunu’nun geçici 10 uncu maddesindeki KDV istisnalarından yararlanılamayacaktır.

Bilindiği gibi 5035 sayılı Kanunla Kurumlar Vergisi Kanunu’nun geçici 28/a ve 29 maddelerinin uygulama süresi 1 yıl daha uzatılmış ve tam mükellefiyete tabi kurumlar ile Türkiye'de faaliyette bulunan bankaların iştirak hisselerinin veya gayrimenkullerinin satışından doğan kârın, satışın yapıldığı yılda kurum sermayesine ilave edilmesi halinde bu kâr 2004 yılında da kurumlar vergisi, BSMV, tapu harcı ve Katma Değer Vergisi Kanunu’nun geçici 10 uncu maddesi gereği KDV’den istisna edilmişti.

1.1.2004 tarihli bilançoya, 31.12.2003 tarihli bilançoda yer alan arazi ve arsalar, binalar ile bunlara ait amortismanlar yanında elden çıkarılacak gayrimenkuller ile bağlı menkul kıymetler, iştirakler ve bağlı ortaklıkların düzeltilmiş haliyle aktarılması ve 31.12.2003 ve önceki tarihlerde yapılmış yeniden değerleme işlemleri sonucunda oluşmuş “Maddi Duran Varlık Yeniden Değerleme Artışları” ile “İştirakler Yeniden Değerleme Artışları” hesaplarının sıfırlanması nedeniyle 1.1.2004 tarihinden sonra yapılacak gayrimenkul ve iştirak hissesi satışlarının durumu özel önem kazanmaktadır.

1.1.2004 tarihine kadar hisse senetlerinin alış bedeliyle, yeniden değerlemeye tabi tutulmamış gayrimenkuller ile elden çıkarılacak gayrimenkullerin maliyet bedeliyle değerlenmesi, yeniden değerlenmiş gayrimenkullerin satışı sırasında bunlara ait sermayeye ilave edilmemiş yeniden değerleme fonlarının birikmiş amortismanlar gibi işlem görmesi nedeniyle iştirak hisseleri ve gayrimenkullerin satışı sırasında genellikle kazanç doğmakta ve doğan bu kazancın sermayeye ilave edilmesi halinde ise kurumlar vergisi, KDV, BSMV ve tapu harcı istisnaları uygulanabilmekte idi.

Ancak, 31.12.2003 tarihli bilançoda yer alan iştirak hisseleri ile gayrimenkullerin enflasyon düzeltmesine tabi tutulması sonucu bulunan tutarların, enflasyon düzeltmesi yapılıp yapılmadığına bakılmaksızın 2004 yılının başlangıç değerleri olarak dikkate alınması; bunların elden çıkarılması halinde bunlara ilişkin enflasyon düzeltme farklarının maliyet addolunması ve bunlara ait fark hesaplarının yeniden değerleme fonlarında olduğu gibi kullanılamaması durumunda bu kıymetlerin 1.1.2004 tarihi itibariyle ulaştıkları değerlerin ekonomik kriz ve döviz kurlarındaki gerileme nedeniyle rayicin üstünde kalması olasılığının yüksekliği nedeniyle gerek Kurumlar Vergisi Kanunu’nun geçici 28/a ve 29 uncu gerekse Katma Değer Vergisi Kanunu’nun geçici 10 uncu maddelerinde yer alan istisnalardan yararlanılması mümkün olmayabilecektir.

1.1.2004 tarihinden sonra yapılan iştirak hissesi ve gayrimenkul satışları sırasında enflasyon endekslemesi nedeniyle sermayeye ilave edilecek kâr doğmaması halinde Kurumlar Vergisi Kanunu’nun geçici 28/a ve 29 uncu maddelerindeki kurumlar vergisi istisnası ile BSMV, tapu harcı ve KDV istisnalarından yararlanılamayacaktır.

Bu nedenle 1.1.2004 tarihinden itibaren yapılan veya yapılacak olan gayrimenkul satışları sırasında satıştan kazanç doğup doğmadığı hususunu özellikle dikkat edilmelidir.

6. Sermaye Piyasası Kurulu, halka açık şirketlerin 2002 yılı itibariyle oluşan maddi duran varlık yeniden değerleme değer artış fonu ile maliyet artış fonu ve 2003 yılı itibariyle oluşan iştirakler yeniden değerleme değer artış fonunun 2004 yılı Mart ayı sonuna kadar sermayeye eklenebilmesine karar vermiştir.

Sermaye Piyasası Kurulu, halka açık şirketlerin 16.02.2004-20.02.2004 dönemine ait 2004/7 sayı ile yayınladığı haftalık bültenin “G. Duyuru”, 3. Seri:XI, No:25 sayılı “Sermaye Piyasasında Muhasebe Standartları Hakkında Tebliğ”in 591. Maddesi İle İlgili Açıklama” başlıklı bölümünde;

“6. …, iç kaynakların sermayeye ilavesinde Kurulumuzca uygulanacak esasların görüşüldüğü Kurulumuzun 20.02.2004 tarih ve 7/134 sayılı toplantısında, ilgili mevzuat hükümleri saklı kalmak şartıyla;

“1) Yasal kayıtlarda hukuken mevcudiyetini koruduğunun ve sermayeye ilavesine ilgili mevzuat hükümleri çerçevesinde sakınca bulunmadığının Mali Müşavirlik Raporu ile tasdik edilmesi şartı ile halka açık anonim ortaklıklar tarafından,

“a) 2002 yılı hesap dönemi sonu itibariyle mali tablolarında bulunan; maddi duran varlık yeniden değerleme değer artış fonu; maliyet artış fonu ve iştirakler yeniden değerleme değer artış fonunun,

“b) 2003 yılı hesap dönemi de dahil olmak üzere geçmiş yıllarda oluşan, ilgili mevzuat ve şirket esas sözleşmesi hükümleri çerçevesinde sermayeye eklenmesinde sakınca bulunmayan olağanüstü yedekler, sermayeye eklenmesine karar verilmiş iştirak ve gayrimenkul satış kazançları ve iştiraklerin yeniden değerleme değer artış fonu ile maliyet artış fonu dışındaki kaynaklardan gerçekleştirdikleri sermaye artırımları dolayısıyla oluşan iştirakler yeniden değerleme değer artış fonunun,

“tarihi değerleri üzerinden 2004 yılı Mart ayı sonuna kadar ... sermayeye ilave edilebilmesine, …” karar verildiğini duyurmuştur.

Sermaye Piyasası Kurulu’nun bu Kararının kanuni dayanağı bilinememektedir.

7. 2004 yılı Ocak-Mart 1. geçici vergilendirme döneminde enflasyon düzeltmesi yapılmaksızın yürürlükten kaldırılan, eski hükümlere göre geçici vergi beyannamesi düzenlenebilecektir.

5024 sayılı Kanunun geçici 1’inci maddesine göre; dileyen mükellefler, 2004 yılının (kendilerine özel hesap dönemi tayin edilenlerde 2004 yılında biten hesap döneminden sonra başlayan) ilk geçici vergi döneminde beyan edecekleri geçici vergi matrahının tespitinde; enflasyon düzeltmesinin dikkate alınmadığı hususunu beyannamede belirtmek şartıyla enflasyon düzeltmesine ilişkin hükümler yerine, Vergi Usul Kanununun 5024 sayılı Kanunla değiştirilmeden önceki değerleme hükümleri ile Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanununun 5024 sayılı Kanunla kaldırılan hükümlerini dikkate alabileceklerdir.

8. Enflasyon düzeltme farkları BSMV matrahının hesabında dikkate alınmayacaktır.

6802 sayılı Kanunun 28 inci maddesine göre, banka ve sigorta şirketlerinin Finansal Kiralama Kanununa göre yaptıkları işlemler hariç olmak üzere, her ne şekilde olursa olsun yapmış oldukları bütün muameleler dolayısıyla kendi lehlerine her ne nam ile olursa olsun nakden veya hesaben aldıkları paralar banka ve sigorta muameleleri vergisine tabidir.

Bu durumda banka ve sigorta şirketleri tarafından yapılan iştirak hissesi ve gayrimenkul satışlarında doğan kazanç (kâr) üzerinden kurumlar vergisi, kârdan faklı olarak lehe alınan para üzerinden BSMV hesaplanmaktadır.

31.12.2003 tarihli bilançoda yer alan iştirak hisseleri ile gayrimenkullerin enflasyon düzeltmesine tabi tutulması nedeniyle hesaplanacak enflasyon düzeltme farkları, bu kıymetlerin elden çıkarılması halinde maliyet kabul edilecek ve bu nedenle satış kârını etkileyecektir.

Dolayısıyla maliyet kabul edilen enflasyon düzeltme farklarının BSMV matrahını azaltması sözkonusu olmayacak ve bu iktisadi kıymetlerin satışı durumunda, enflasyon düzeltmesi yapılmamış gibi ilk alım bedelleri ile satış bedelleri arasındaki fark üzerinden BSMV hesaplanmaya devam edilecektir.

Ancak son dönemlerde Maliye Bakanlığı yaptığı yorumlarla Kanunları oldukça geniş yorumlayarak yazılı görüşler verebilmektedir.

Bu nedenle enflasyon düzeltme farklarının BSMV hesabı sırasında dikkate alınarak bu tutarlar üzerinden BSMV hesaplanmaması amacı ile Maliye Bakanlığı’na başvurularak yazılı görüş istenilmesinde yarar görülmektedir.

Yerverilen konularda ek bilgi istenildiğinde lütfen bizimle temasa geçiniz.

Saygılarımızla,

SİGMA

YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLİK A.Ş.

 

 

ACK